中國古代的消費稅思想也源遠流長，自唐五代“寓稅于價”始，一直持續(xù)到清朝，成為封建王朝重要的財政收入。中國古代的消費稅政策，在唐五代以前始終以“寓稅于價”為主，體現(xiàn)在政策上往往是政府對重要的消費品實行專賣。從隋唐、五代十國時期開始，“一切通商”的消費稅思想開始萌芽，在兩宋時期盛行，并在此后的歷朝歷代不斷發(fā)展。元朝將專賣與收稅并行，明朝則實行開中制度，清朝時期則實行了綱法和票鹽法。

　　1928年1月，南京國民政府頒布《征收卷煙統(tǒng)稅條例》，該條例規(guī)定，卷煙統(tǒng)稅為中央國稅，統(tǒng)一繳納后，即準行銷全省，不得重征。1931年，實行裁厘舉辦棉紗、火柴、水泥統(tǒng)稅，以原有之麥粉特稅，同時歸并統(tǒng)稅范圍，連同卷煙統(tǒng)稅，稱為“五種統(tǒng)稅”。1946年8月，《貨物統(tǒng)稅條例》修正為《貨物稅條例》，課稅范圍和稅率有所調(diào)整。

　　1949年10月，中華人民共和國成立。1950年1月，政務(wù)院發(fā)布《全國稅政實施要則》統(tǒng)一稅制，曾開征特種消費行為稅。改革開放以后，我國也進行了具有消費稅特征的稅制調(diào)整和改革。目前，我國的消費稅是1994年稅制改革在流轉(zhuǎn)稅中新設(shè)置的一個稅種，選定了11類需要特殊調(diào)節(jié)的商品征收消費稅，后在2006年4月1日起又調(diào)整為14個。

　　特定消費規(guī)制：課稅的正當性

　　在全面“營改增”之前，增值稅、營業(yè)稅和消費稅并稱為我國的三大商品稅。消費稅的正當性在于，通過設(shè)定重復(fù)性征稅實現(xiàn)商品稅負的縱向公平負擔(dān)。具體而言，對消費稅正當性的理解可以按照其分類方式來得以考察。按照課征對象，消費稅可以分為兩類：一是普遍課征消費稅，即把所有消費品均作為征稅對象，普遍課征的功能在于遵從稅收公平原則;二是特定課征消費稅，即選擇部分消費品開征消費稅，使之對特定消費課稅，從而體現(xiàn)量能負擔(dān)原則。

　　目前，國際上都普遍采用有選擇的消費稅，以實現(xiàn)對特定消費的引導(dǎo)和對特定消費的政策調(diào)控。我國《消費稅暫行條例》也秉承這一思路都采用了特定課征方式，按照不同實際情況，對特定的商品分門別類地按照相應(yīng)稅率課征消費稅，體現(xiàn)消費調(diào)控政策和財政收入意愿。按照調(diào)節(jié)功能，消費稅在取得財政功能基礎(chǔ)上，還可進一步劃分為限制性消費稅、奢侈品消費稅、使用性質(zhì)的消費稅和體現(xiàn)特定經(jīng)濟調(diào)節(jié)目的的消費稅，并在不同的調(diào)節(jié)功能中體現(xiàn)稅收的社會政策目標。比如，對煙、酒、鞭炮和木制品課稅則屬于限制性消費稅，貴重首飾、珠寶玉石、高爾夫球及球具、高檔手表和游艇則屬于奢侈品消費稅，成品油、汽車輪胎等則屬于使用性質(zhì)消費稅，小汽車、摩托車等則屬于特定經(jīng)濟目的的消費稅。

　　按照征稅范圍，消費稅又主要分為有限型、中間型和延伸型三種，以體現(xiàn)不同的消費調(diào)控政策。我國的消費稅自1994年稅制改革以來，歷經(jīng)2006年的調(diào)整到2008年《消費稅暫行條例》等歷次調(diào)整修訂，征稅范圍正在逐步擴大，正從有限型向中間型靠攏。

　　基于國際比較的立場，各國家和地區(qū)對消費稅立法采取兩種模式。一種是一般消費稅制度，對所有征稅品目統(tǒng)一制定一部綜合的消費稅法，然后通過列舉稅目的方式，明確規(guī)定征稅具體涉及的消費品或消費行為;另一種特種消費稅制度，對各個征稅品目分別制定稅法，也即對每種應(yīng)稅消費品或消費行為單獨設(shè)置一個稅種，如煙稅、酒稅、礦物油稅、賭博稅，等等。

　　大部分國家和地區(qū)采取綜合立法更多地基于法典化和便于管理的考慮，而少數(shù)國家和地區(qū)采取分別立法的緣由則更多的是基于其自身的經(jīng)濟特點和資源稟賦。目前，國際上通行的做法是采取綜合消費稅制度，我國消費稅也都采用此種安排，但在《消費稅暫行條例》之外還特別制定了《煙葉稅暫行條例》。我國煙葉稅的設(shè)置則是為了促進地方財政收入，在作為中央稅的消費稅之外設(shè)立歸屬于地方的煙葉稅，以平衡中央和地方的財政利益。

　　另外，論及消費稅本身，也需要說明消費稅可能存在的缺點或曰可能影響稅負公平和正當性的情形。具體有三：一是消費稅的累退性。主要表現(xiàn)為隨著家庭或個人收入的增加，消費稅支出占其總收入的比重卻越來越低，相反的，收入水平越低，消費者支付或承擔(dān)的消費稅額占其總收入的比重卻越來越高。二是消費稅的特定性。消費稅只針對部分商品，會導(dǎo)致商品的相對價格偏離市場，違背自由競爭規(guī)則。但從另一方面看，此種安排卻能有效控制市場機制中的負外部效應(yīng)。三是消費稅的非彈性。消費稅針對特定消費課稅，課稅范圍非常固定，沒有針對具體情況的相對彈性。對有嗜好的人而言，煙酒照常消費，雖然增加了政府歲入，但并未取得有效調(diào)節(jié)效果。

　　課稅要素的視角：發(fā)展水平的決定性

　　從歷史發(fā)展的角度可以發(fā)現(xiàn)，經(jīng)濟社會發(fā)展的水平對稅制結(jié)構(gòu)和課稅要素產(chǎn)生決定性的影響。以中國古代消費稅制變遷為例，在整個流轉(zhuǎn)稅結(jié)構(gòu)內(nèi)部，封建社會前期消費稅占主導(dǎo)地位，這一方面是基于“普天之下，莫非王土”的皇權(quán)思想及所有制觀念，另一方面則是因為封建政權(quán)統(tǒng)治下的臣民的財產(chǎn)所得甚少且難以計量，在技術(shù)上也難以課征。而在封建社會后期則以關(guān)稅為主，這是由于市場經(jīng)濟的發(fā)展使得商品流通加劇，源頭上課稅在技術(shù)上受到國界和邊界的影響和干擾。于是，簡便易行且能據(jù)以獲得充裕財政收入的關(guān)稅逐漸取代了消費稅作為主體稅種的位置。

　　這也充分說明了如下一種理論的正確性：當政權(quán)力量在經(jīng)濟社會中的干預(yù)能力處于上升時期時，自然倚重“寓價于稅”的消費稅，但當封建商品經(jīng)濟的發(fā)展沖擊到作為封建政權(quán)基礎(chǔ)的自給自足之自然經(jīng)濟時，朝廷當局一方面不得不放棄對商業(yè)利潤的完全占有，采取一些官商分利的妥協(xié)政策，從而降低消費稅在流轉(zhuǎn)稅中的比重。以國際上消費稅制的發(fā)展及地位為例，19世紀中葉以后，隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，以所得稅為代表的直接稅制體系的發(fā)展，使得作為商品課稅主要形式的消費稅，在稅收總收入中的占比有所下降。

　　可以作為一種規(guī)律印證的是，西方主要發(fā)達國家都完成了以關(guān)稅、消費稅等間接稅為主體的稅制變革為以現(xiàn)代直接稅制(包括社會保險稅)為主體的直接稅制。但消費稅以其獨特的財政功能和經(jīng)濟調(diào)節(jié)作用，仍受到包括發(fā)達國家和發(fā)展中國家在內(nèi)的幾乎所有國家和地區(qū)的高度重視，成為一種主要的流轉(zhuǎn)稅。

　　就近年來我國消費稅制發(fā)展而言，1994年稅制改革后，我國正式開征消費稅并選擇了部分消費品征收消費稅，并在2006年和2009年先后調(diào)整了消費稅的征稅范圍和稅率結(jié)構(gòu)，另外還在2015年和2016年進行了小幅調(diào)整。

　　歷次的消費稅制調(diào)整，都體現(xiàn)出經(jīng)濟社會發(fā)展對稅制的新要求，也即與增值稅等稅種相配合，以實現(xiàn)調(diào)節(jié)消費結(jié)構(gòu)、增加財政收入、緩解社會分配不公和供求矛盾等特定社會目的。

　　這幾次消費稅制調(diào)整有兩個指導(dǎo)原則：

　　一是引導(dǎo)納稅人理性消費，即將部分高檔消費品納入消費稅征稅范圍，并將已經(jīng)成為大眾消費品的商品剔出消費稅征稅范圍。如2006年新增游艇、高爾夫及球具、高檔手表等高檔消費品稅目，2009年調(diào)整了煙產(chǎn)品的計稅價格，提高了消費稅稅率，還在卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)加征了一道從價稅，2016年取消了對普通化妝品的消費稅征收。

　　二是促進納稅人節(jié)能減排。即將高能耗、高污染消費品納入消費稅征稅范圍，并提高此類消費品的稅率。如2006年調(diào)高了大排量小汽車的稅率，2009年提高了成品油消費稅的單位稅額，2015年將電池和涂料納入消費稅征稅范圍。

　　目前，我國的消費稅征稅對象分為五類：

　　一是過度消費會產(chǎn)生危害的特殊消費品;

　　二是奢侈品和非生活必需品;

　　三是高能耗的高檔消費品;

　　四是不可再生的資源類消費品;

　　五是具有特定財政意義的消費品。

　　按照《消費稅稅目稅率表》，具體分為煙、酒及酒精、化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮及焰火、成品油、汽車輪胎、摩托車、小汽車、高爾夫球及球具、高檔手表、游艇、木制一次性筷子、實木地板等14個稅目。

　　新時代的改革課題：課稅環(huán)節(jié)后移并落實稅收法定

　　消費稅作為關(guān)涉納稅人生活和特定企業(yè)組織重大利益的流轉(zhuǎn)稅，其改革一直倍受社會大眾、學(xué)術(shù)界和實務(wù)界的高度關(guān)注。需要說明的是，推進消費稅改革需要明確定位消費稅的功能和作用。

　　消費稅作為輔助型稅種，其基本作用首先是組織財政收入，在此基礎(chǔ)上其特殊調(diào)節(jié)作用應(yīng)進一步突出其引導(dǎo)理性消費和促進節(jié)能減排以及與全面“營改增”改革配套優(yōu)化商品稅的基本取向。

　　其次，消費稅改革還應(yīng)注意消費稅與其他流轉(zhuǎn)稅及相關(guān)稅種的協(xié)調(diào)關(guān)系。最優(yōu)稅制理論(Optimal tax theory)、最優(yōu)稅制論與稅制優(yōu)化論是同一種意思，指的是在保證政府獲得一定稅收收入的前提下，以資源配置的效率原則和收入分配的公平原則為指導(dǎo)，對構(gòu)建經(jīng)濟合理的稅制體系進行分析的學(xué)說。消費稅應(yīng)在取得財政收入和實現(xiàn)最優(yōu)稅制方面與所得稅、財產(chǎn)稅等進行配套，實現(xiàn)最為優(yōu)化的流轉(zhuǎn)稅結(jié)構(gòu)和宏觀稅種整體架構(gòu)。

　　再次，消費稅改革還應(yīng)體現(xiàn)經(jīng)濟社會發(fā)展需求并進行政策引導(dǎo)。消費稅應(yīng)體現(xiàn)對高耗能、高污染和奢侈消費的嚴格約束，并通過課以稅負的方式進行杠桿調(diào)節(jié)。日前，國務(wù)院印發(fā)《實施更大規(guī)模減稅降費后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進方案》(以下簡稱《方案》)，提出在征管可控的前提下，將部分在生產(chǎn)(進口)環(huán)節(jié)征收的現(xiàn)行消費稅品目逐步后移至批發(fā)或零售環(huán)節(jié)征收，拓展地方收入來源，引導(dǎo)地方改善消費環(huán)境。一方面，從政府間財政管理的角度來看，課稅環(huán)節(jié)后移并穩(wěn)步下劃地方有利于增加地方政府的財政收入，緩解大規(guī)模減稅降費后地方的財源困局;另一方面，從稅制自身優(yōu)化的角度來看，課稅環(huán)節(jié)后移有利于體現(xiàn)消費稅實現(xiàn)分配正義的稅種價值，并實際有效促進稅收公平。

　　就我國消費稅法的改革方向而言，未來可從以下路徑具體展開：

　　一是按照稅收法定原則推動《消費稅法》立法。一方面，按照《方案》要求，先行對高檔手表、貴重首飾和珠寶玉石等條件成熟的品目實施改革，并在科學(xué)測評及確保中央與地方既有財力格局穩(wěn)定的基礎(chǔ)上加快推進“煙酒油車”品目的改革推進步伐。另一方面，將消費稅的特定稅收程序明確化和法律化，共同納入《消費稅法》中。

　　二是按照有增有減的原則合理調(diào)整消費稅征稅范圍。首先，可以考慮把煤炭制品、化肥、農(nóng)藥、含磷洗衣粉、臭氧損耗物質(zhì)、熟料袋、一次性餐具等過高能耗、高污染和娛樂性帆船、私人飛機、高檔皮具、高檔時尚產(chǎn)品等新興奢侈品納入消費稅征收范圍。其次，適時對高檔奢侈的活動場所、高檔娛樂活動等高消費行為征收消費稅。再次，建議取消酒及酒精、汽車輪胎中部分已經(jīng)成為大眾消費品或生產(chǎn)資料的稅目。

　　三是調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)使消費稅稅率能因應(yīng)經(jīng)濟社會發(fā)展需要以及符合理性消費和節(jié)能減排的導(dǎo)向。首先，對應(yīng)稅品目對資源環(huán)境的影響不同設(shè)置不同稅率;其次，對高檔娛樂場所及高檔消費行為和奢侈品適時調(diào)整為較高稅率。

　　就細節(jié)性的規(guī)則安排而言，我國《消費稅法》立法宜突出以下要點：

　　一是將目前復(fù)雜的申報及納稅期限進一步梳理、歸并和簡化;

　　二是適時調(diào)整現(xiàn)行納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定，按照法理優(yōu)先原則，采取交易達成的時點來確認納稅義務(wù)是否發(fā)生。